W przedmiotowej sprawie do fiskusa zwrócił się podatnik, który głównie świadczy usługi w zakresie kultury. Oddaje jednak też w najem lub dzierżawę nieruchomości, budynki lub ich części (lokale mieszkalne, pomieszczenia użytkowe), do których posiada tytuł prawny. Najemca (lub dzierżawca) obok czynszu odrębnie będzie obciążany kosztami mediów, w skład których wchodzą opłaty m.in. za energię elektryczną i wodę. Rozliczanie opłat za media odbywa się na podstawie "refaktur" bez marży.
Podatnik powziął wątpliwość, w którym momencie powstanie obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania kosztów tzw. "mediów". Sam uważa, że taki obowiązek powstaje w momencie wystawienia przez niego tzw. refaktur na najemców lokali.
Ale fiskus się nie zgodził. Uznał, że zapewnienie dostawy energii elektrycznej, ogrzewania, wody czy odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości stałych, nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, jaką jest najem. Fiskus uważa, że pomimo iż obciążenie najemcy równowartością przypadających na danego najemcę opłat za dostawę energii elektrycznej, ogrzewania, wody czy odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości stałych stanowi odrębny od czynszu element rozliczeń z najemcą (dzierżawca, korzystający ze służebności osobistej lokalu mieszkalnego), to jest to należność wynikająca z odpłatnego świadczenia usługi najmu i podlega VAT na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego, tak jak czynsz.
Według fiskusa nie ma podstaw prawnych, aby w przedmiotowej sprawie sztucznie rozdzielać jedną usługę najmu na: usługę najmu i opłaty przenoszone na najemcę, jako równowartość opłaty za dostawę energii elektrycznej, ogrzewania, wody czy za odprowadzanie ścieków oraz wywóz nieczystości stałych oraz stosować dla nich odrębne stawki. Konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.
Dlatego też obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury z tytułu najmu, o ile faktura ta będzie wystawiona najpóźniej z upływem terminu płatności należności z tytułu tych czynności. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik w ogóle zrezygnuje z wystawiania faktur – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. z upływem terminu płatności.
Sprawę musiał jednak rozstrzygnąć WSA w Krakowie. Sąd nie zgodził się z kolei z fiskusem. Zdaniem sądu na gruncie ustawy o VAT brak jest co do zasady przeszkód dla wliczenia w cenę usługi najmu innych opłat, jeśli strony tak postanowią. W takim wypadku właściciel lokalu będzie świadczył usługę o charakterze kompleksowym, stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie składające się z najmu lokali użytkowych i mieszkalnych, a koszty dostawy mediów i innych usług są elementem tej usługi. Wtedy dostawa mediów nie będzie traktowana, jako odrębne świadczenie, lecz jako czynność w ramach jednolitego świadczenia zasadniczego, z wszelkimi konsekwencjami – jak np. zastosowanie do całości stawki podatku właściwej dla tegoż świadczenia zasadniczego, czy też uznanie, że obowiązek podatkowy z tytułu obu świadczeń powstaje równocześnie.
Nie wynika jednak z tego, że w każdym wypadku opłaty za media będą usługą pomocniczą w stosunku do usługi podstawowej. W takim wypadku decydujące znaczenie musi mieć treść stosunku prawnego, łączącego strony. W przypadku, kiedy z treści umowy najmu wynika, że odrębnie pobierany jest czynsz, a odrębnie należności za media i inne świadczenia, te ostatnie nie mogą zostać uznane za element świadczenia jednolitego.
W ocenie sądu przyjąć należy, że o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje moment wystawienia refaktury. Podatnik w opisywanym stanie faktycznym jest jednocześnie usługobiorcą i usługodawcą – podmiotem pośredniczącym pomiędzy faktycznym usługodawcą i rzeczywistym odbiorcą usługi. A obowiązek podatkowy w sytuacji, gdy ustawa wiąże powstanie tego obowiązku z wystawieniem faktury, powstaje on z chwilą wystawienia refaktury, gdyż to ten właśnie dokument (będący w istocie zwykłą fakturą tyle tylko, że wystawioną przez podmiot refakturujący) potwierdza wyświadczenie stosownej usługi przez refakturującego na rzecz jej faktycznego beneficjenta.
Wyrok WSA w Krakowie z 17 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1783/14
Omówienie pochodzi z programu Vademecum Głównego Księgowego